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La Corte di Cassazione ha definitivamente confermato l'annullamento dell'avviso di accertamento emesso nei confronti di un ristoratore, all'interno del quale si procedeva a rettificare in aumento i ricavi del ristorante ipotizzando maggiori coperti sulla base dei litri di vino acquistati, senza prendere in considerazione, tuttavia, che non sempre il vino è indice di coperti (così, esemplificando, il vino è usato in cucina per la preparazione di numerose pietanze, può essere rifiutato dai clienti, può essere venduto da asporto, ed infine il vino sfuso è soggetto a deterioramento in tempi molto brevi). Il ricorso per cassazione dell'Agenzia delle Entrate, già soccombente nei gradi di merito, è stato dunque ritenuto infondato.

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Rassegna di alcune sentenze e massime giurisprudenziali derivanti da alcune delle cause patrocinate da DLP Studio Tributario, limitandoci a sentenze depositate e risultati ottenuti nel corso solamente degli ultimi 2 anni.

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Nel caso deciso dalla CTR Liguria è stato ritenuto meritevole di annullamento un avviso di accertamento all'interno del quale, sulla base di una verifica di due ore effettuata in un dato giorno del mese di luglio, si sosteneva che la percentuale di ricarico riscontrata in quelle ore dovesse essere estesa alle vendite intervenute in corso d'anno (ed addirittura in anni diversi), e che quindi la percentuale di ricarico “minore” risultante dalla contabilità dovesse essere rettificata in aumento. Il ragionamento non è stato condiviso dai Giudici che hanno annullato l'avviso di accertamento.

Massima: “L'esercizio di una pescheria costituisce attività fortemente influenzata dalla stagionalità, con marcata differenziazione circa la tipologia e la qualità del pescato e conseguenti oscillazioni del prezzo al dettaglio. Le percentuali di ricarico riscontrate in una verifica effettuata in una località turistica durante la stagione estiva, in poche ore di un solo giorno, non possono essere evidentemente estese all'intero arco dell'anno e neppure ritenute rappresentative ai fini dell'accertamento di annualità diverse”.

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CTR per la Liguria Sezione/Collegio 6

Sentenza del 28/03/2017 n. 433

FATTO

La presente vicenda contenziosa trae origine da una verifica fiscale eseguita presso l'esercizio commerciale all'insegna "Pescheria xxxxx" che svolge attività di rivendita al dettaglio di pesce fresco nel Comune di Arenzano.

Nel corso del controllo, protrattosi dalle ore 10.00 alle ore 12.00 circa dell' 8 luglio 2005, era stato rilevato il prezzo di acquisto di alcune specie di pesce e il prezzo di vendita delle stesse risultante dai cartellini esposti al pubblico.

E' stata calcolata, quindi, una percentuale di ricarico pari al 62,01%, a fronte del ricarico del 24% complessivamente dichiarato per il 2003.

L'Agenzia delle Entrate ha conseguentemente rideterminato il reddito ascrivibile alla Pescheria xxxxx di xxxxxxx xxxxx e C. s.a.s., applicando al costo della merce venduta un ricarico pari al 62%, ed ha emesso distinti avvisi di accertamento a carico della società e dei soci per il ricupero della maggiore imposta sui redditi relativa al 2003, delle maggiori somme dovute ai fini lva e Irap e per l'applicazione delle pertinenti sanzioni.

Sulla base delle risultanze delle medesima verifica fiscale, sono stati emessi analoghi atti impositivi anche per il 2001 e per il 2002.

La società e i soci hanno distintamente impugnato gli avvisi di accertamento relativi al 2003 dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Genova che, senza disporne la riunione, ha accolto i ricorsi con numerose sentenze depositate nel 2006 e nel 2007.

Questa Commissione, con sentenza della prima Sezione n. 69 del 10 aprile 2008, depositata il successivo 11 giugno, ha accolto l'appello dell'Ufficio avverso la pronuncia di primo grado di annullamento dell'atto impositivo emesso nei confronti della società (avviso di accertamento n. xxxxxxxxx).

Infine, la Corte di Cassazione, con sentenza della quinta Sezione n. 6876 del 15 gennaio 2016, depositata il successivo 8 aprile, ha riunito i ricorsi separatamente proposti dalla società e dai soci ed ha annullato la sentenza impugnata, con rinvio a questa Commissione che dovrà pronunciarsi anche in ordine alle spese del giudizio di legittimità.

Il giudice di legittimità ha accolto la censura relativa al difetto di motivazione della sentenza, rilevando "la mancata considerazione, da parte dei giudici d'appello, della circostanza che la percentuale di ricarico era stata determinata sulla base degli elementi raccolti in una giornata estiva in località balneare a forte vocazione turistica".

La società (pur cessata nelle more dei giudizio) e due dei tre soci originari (i signori xxxxxx e xxxxxxx) hanno riassunto il giudizio, essenzialmente riproponendo le censure intese a dimostrare che gli elementi rilevati nel corso di una verifica eseguita in piena stagione estiva nonché concentrata in un ristretto arco temporale non sarebbero validamente riferibili all'intero periodo d imposta in quanto, nei periodi privi di afflusso turistico, risulta significativamente ridotta la percentuale di ricarico applicata ai prodotti venduti.

Nelle proprie controdeduzioni, l'Ufficio pone una questione preliminare relativa all'oggetto del giudizio d'appello che, a suo avviso, sarebbe circoscritto alla sentenza avente ad oggetto l'atto impositivo emesso nei confronti della società, poich6 gli avvisi di accertamento nei confronti dei soci avevano formato oggetto di altre sentenze dei giudice d'appello che, non essendo comprese nel ricorso per cassazione, sono divenute intangibili.

Nel merito, l'Ufficio sottolinea che il vizio di motivazione rilevato dal giudice di legittimità riguarda la sentenza impugnata, non l'avviso di accertamento che, invece, deve essere riconosciuto legittimo in quanto le variazioni stagionali del volume della merce venduta non si rifletterebbero sui prezzi applicati alla clientela.

I contribuenti hanno depositato una memoria con cui controdeducono in rito e nel merito ai rilievi della controparte.

Il ricorso, quindi, è stato chiamato alla pubblica udienza del 27 gennaio 2017 e, previa trattazione orale, è stato ritenuto in decisione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Occorre preliminarmente rilevare, d'ufficio, che la Pescheria xxxxx di xxxxx e C. s.a.s., la quale ha cessato l'attività ed è stata cancellata dal registro delle imprese nelle more del giudizio, è chiaramente priva di legittimazione attiva.

Tale circostanza non comporta, tuttavia, l'inammissibilità dei ricorso, essendo incontestata la legittimazione degli ex soci in qualità di successori della società predetta.

Per quanto concerne, in secondo luogo, la questione preliminare sollevata dall'Agenzia delle Entrate, concernente la delimitazione dell'oggetto dei presente giudizio, va precisato che, nonostante le indicazioni contenute nell'epigrafe dei ricorso in riassunzione, esso deve ritenersi circoscritto all'impugnazione della sentenza n. 299/16/2006 del 25 ottobre 2006, depositata il 28 novembre 2006, con cui la sedicesima Sezione della Commissione tributaria provinciale di Genova ha annullato l'avviso di accertamento n. xxxxxxxx emesso nei confronti della Società.

Ne deriva che, contrariamente a quanto prospettato dai contribuenti, il definitivo annullamento di tale atto impositivo non si rifletterebbe sull'efficacia degli avvisi di accertamento dei redditi di partecipazione attribuibili ai singoli soci, oggetto di altre pronunce del giudice d'appello non gravate in sede di legittimità.

In tema di accertamento del maggior reddito nei confronti di una società di persone e dei relativi soci, infatti, vale il principio secondo cui il giudicato favorevole formatosi sull'impugnazione proposta dalla prima non si estende ai secondi il cui rapporto tributario sia stato definito con altro giudicato di contenuto contrario, atteso che la decisione favorevole è stata pronunciata in una causa fra parti diverse e, dunque, non idonea a travolgere il giudicato formatosi nei confronti di questi ultimi (Cass., sez. trib., 21 maggio 2014, n. 11149).

Nel merito, non si ravvisano ragioni per discostarsi dai principi affermati con la sentenza della seconda Sezione di questa Commissione n. 484 del 18 novembre 2014, depositata il 22 aprile 2015, pronunciata nel giudizio d'appello relativo agli avvisi di accertamento emessi, all'esito della medesima verifica fiscale, per il 2001 e per il 2002.

Merita riprodurre la parte rilevante della motivazione di tale sentenza: "... la Commissione ritiene inattendibile il risultato della verifica operata dall'Agenzia delle Entrate poiché le modalità con cui è stata determinata la percentuale di ricarico non consentono di ritenere la stessa rappresentativa della realtà economica dell'impresa.

E' infatti da tenere presente che l'attività di pescheria è fortemente influenzata dalla stagionalità, con conseguente differenziazione in merito alla quantità ed alla qualità di pesce ed al prezzo di mercato.

La verifica effettuata in poche ore di un solo giorno estivo in una località turistica come Arenzano e su un campione limitato di pesce non può essere rappresentativa dell'andamento economico di diverse annualità in quanto il risultato del riscontro non può essere ritenuto valido per tutti i giorni dell'anno e per anni diversi da quello verificato, dal momento che i prezzi che nei mesi estivi si possono praticare ai turisti sono ben più elevati di quelli che abitualmente si possono realizzare per il resto dell'anno, consentendo cosi a chi svolge un'attività commerciale di realizzare maggiori profitti rispetto ai periodi in cui l'affluenza di turisti è insignificante".

Il riferito iter motivazionale, consonante con i rilievi formulati dai contribuenti e con le argomentazioni del giudice di prime cure, si dipana logicamente sulla base della legge di mercato della domanda e dell'offerta, sicché non può risultare scalfito dalle contrarie considerazioni dell'Ufficio, secondo cui l'incremento della domanda per stagionalità inciderebbe solo sulla quantità di merce venduta e non sul livello dei prezzi praticati al pubblico.

Stante l'identità dei presupposti, pertanto, tale impianto argomentativo deve trovare applicazione anche nella presente controversia, determinando la conferma della sentenza impugnata e, per l'effetto, la declaratoria di illegittimità del contestato avviso di accertamento.

Le spese di lite seguono la soccombenza e sono equitativamente liquidate, anche per quanto concerne la fase di legittimità, nella misura indicata in dispositivo.

 P.Q.M.

La Commissione tributaria regionale di Genova, sezione 6, decidendo a seguito dei rinvio della Corte di Cassazione, respinge l'appello dell'Agenzia delle Entrate e, per l'effetto, conferma la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Genova n. 299/16/06, depositata il 28/11/2006.

Condanna la parte soccombente al pagamento delle spese processuali che si liquidano in euro 1.500,00 per il ricorso in cassazione ed in euro 500,00 per il presente grado, oltre gli accessori di legge per ciascuno ditali importi.

 

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La Commissione Tributaria di secondo grado, così come già avvenuto in primo grado, ha ritenuto che i servizi wellness offerti da un albergatore ai suoi clienti siano prestazioni accessorie rispetto a quella principale dell’albergatore, rigettando la tesi dell’Agenzia delle Entrate che riteneva applicabile a tali prestazioni l’IVA ordinaria (e che, pertanto, chiedeva la differenza in pagamento all’albergatore). L’erroneità della tesi dell’Agenzia delle Entrate, che aveva già perso in primo grado, è stata dunque confermata in tale significativo contenzioso. Gli avvisi di accertamento formati erano e rimangono nulli, e nessuna ulteriore somma è dovuta dall’albergatore.

Nel caso deciso dalla CTR della Lombardia un esercente si era visto notificare un avviso di accertamento all’interno del quale si procedeva a rideterminare il margine di ricarico del bar. Il contribuente tuttavia è riuscito a dimostrare che i criteri utilizzati dall’Ufficio non rispondevano a canoni di coerenza logica e congruità. I Giudici con la sentenza in discussone hanno quindi totalmente annullato l’avviso di accertamento. L’esercente non sarà tenuto al pagamento di alcuna somma. 

Massima“L'Amministrazione finanziaria può, attraverso la determinazione delle percentuali di ricarico, ricostruire gli effettivi margini di guadagno applicati dai contribuenti sulle merci vendute, ma la scelta del criterio di determinazione della percentuale di ricarico deve rispondere a canoni di coerenza logica e congruità, essendo consentito il ricorso al criterio della media aritmetica semplice, in luogo della media ponderata, soltanto quando risulti l'omogeneità della merce e non quando fra i vari tipi di merce esista una notevole differenza di valore e quelle più vendute presentino una percentuale di ricarico molto inferiore a quella risultante dal ricarico medio.” 

Nel procedimento deciso dalla Commissione Tributaria si è ritenuto che la presenza di 3 o 4 collaboratori non fosse determinante per ritenere in ogni caso dovuta, da parte del medico, l’IRAP. La capacità produttiva infatti, si afferma, dipende anche dal numero dei pazienti. L’Agenzia delle Entrate dovrà dunque restituire quanto versato.

Massima: "Non sono soggetti all'Irap i redditi derivanti dall'attività professionale di medico di medicina generale convenzionato con il Servizio Sanitario Nazionale esercitata con l'impiego di strumenti diagnostici e di personale ausiliario (di segreteria od anche infermieristico). Tali supporti organizzativi non incidono infatti in modo apprezzabile sulla capacità produttiva, questa dipendendo in misura pressoché esclusiva dal numero degli assistiti".

“Come è stato ribadito dalla Corte di Giustizia Europea, la non applicazione dell'IVA per le cessioni intracomunitarie non può essere negata per il mancato rispetto degli obblighi formali.

La mancata iscrizione al VIES non costituisce un ostacolo per l'applicazione del regime di non imponibilità IVA nell'ambito delle cessioni intracomunitarie salvo si tratti in caso di frode (Sent.Corte Giustizia Europea del 9/2/2017 causa C 21116)

La Corte considera necessaria, ai fini della cessione intracomunitaria, esclusivamente le condizioni sostanziali relegando alla posizione di " requisito formale" l'iscrizione al VIES del soggetto passivo IVA comunitario.”

Estratto: “Equitalia Centro s.p.a., nel riferirsi alla produzione dei “referti di notifica delle cartelle” quale unico onere imposto al notificante, ha fatto impropriamente riferimento alla notifica mediante invio di raccomandata, ove la relata di notifica non è prevista, poiché, in tal caso, la notificazione si ha per avvenuta alla data indicata nell’avviso di ricevimento sottoscritto dal ricevente o dal consegnatario, senza necessità di redigere un’apposita relata di notifica, rispondendo tale soluzione al disposto di cui all’art. 26 del d.P.R. n. 602 del 1973, che prescrive l’onere per l’esattore di conservare per cinque anni la matrice o la copia della cartella con la relazione di notifica o l’avviso di ricevimento, in ragione della forma di notificazione prescelta (Cass. n. 3036/2016; n. 16949/2014). Nel caso che occupa, viceversa, essendo avvenuta la notifica delle cartelle nelle forme ordinarie e non a mezzo dell’invio di raccomandata, l’Agente della Riscossione avrebbe dovuto produrre copia delle cartelle con la relazione di notifica e non soltanto la relazione di notifica, peraltro, nella specie neppure corredata da un estratto di ruolo, in quanto ciò non consente di provare che la relata afferisca ad una determinata cartella anziché ad un’altra”.

Massima: "In base al principio della facoltatività del PTT, la scelta di utilizzo dello stesso va effettuata ab origine, ovvero sin dal primo grado. La costituzione, la proposizione del ricorso e le comunicazioni conseguenti alle stesse, possono essere effettuate tutte -nessuna esclusa- in via telematica, dal che ne consegue che tutto il prosieguo del processo tributario, ivi compreso l’atto di appello, potrà essere effettuato con tale formula, e tanto nel rispetto dei richiamati artt. 16 e 16 bis della norma sul processo telematico. Non appare condivisibile l’inverso, vale a dire, la modifica di un iter da cartaceo in primo grado, in telematico in appello, superando così, di colpo, la normativa specifica in tema di notifica degli atti”.

Massima: "Nullo quell'accertamento con la delega in bianco, come nel caso di specie in cui si tratta di una delega impersonale, "in bianco", senza l'indicazione specifica del soggetto delegato, quindi illegittima perché non si può ammettere una delega fatta per relationem ad un soggetto incerto. In tema di accertamento tributario, la delega di firma deve necessariamente indicare il nominativo del delegato, a pena della sua nullità: non può consistere in un ordine di servizio o in bianco, che si limiti ad indicare la sola qualifica professionale del delegato senza consentire al contribuente di verificare agevolmente la ricorrenza dei poteri in capo al sottoscrittore. Soltanto in alcuni, diversi contesti fiscali - la cartella esattoriale, il diniego di condono, l'avviso di mora, l'attribuzione di rendita - in mancanza di una sanzione espressa, opera la presunzione generale di riferibilità dell'atto all'organo amministrativo titolare del potere nel cui esercizio esso è adottato; mentre, per i tributi locali, è stata ritenuta valida anche la mera firma stampata".