Domenica, 18 Novembre 2018 18:25

Le dichiarazioni accusatorie del missing trader – società filtro – non sono sufficienti per dimostrare la consapevolezza in capo all’utilizzatore delle fatture. Rigettate le accuse dell’Agenzia delle Entrate. Avviso di accertamento annullato.

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MassimaLe dichiarazioni prive di contenuto confessorio rese stragiudizialmente alla Guardia di Finanza vanno apprezzate come semplici elementi indiziari senza efficacia probatoria privilegiata”

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Comm. Trib. Reg. per la Puglia, Sezione/Collegio 24

Sentenza del 02/07/2018 n. 2105 -

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Avverso l'avviso di accertamento n. XXX/2010, che gli era stato notificato dall'Agenzia delle Entrate per il recupero di Irpef, Addizionali, lrap ed Iva, oltre sanzioni ed interessi per l'anno di imposta 2005, A.G. proponeva tempestivo ricorso dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Brindisi, deducendo che:

-l'avviso era scaturito da pvc redatto dalla Guardia di Finanza di Lecce l'11.3.2008 a conclusione di una verifica fiscale operata nei confronti della ditta "V.", che avrebbe operato quale missing trader, ossia quale soggetto preposto alla ricezione delle fatture di acquisto provenienti da altri Paesi dell'Unione Europea ed alla successiva emissione di fatture a favore degli effettivi commercianti nazionali, così determinando lo spostamento dell'intero debito IVA a carico del V., che si sarebbe, però, sottratto al conseguente obbligo di versamento per ingenti importi;

- tra i soggetti beneficiari vi era anche l'A., che avrebbe goduto di un credito IVA risultante da n. 10 fatture emesse nei confronti della "V.", per un imponibile di € 155.908,33, senza averne -però­ effettivamente sostenuto il relativo onere;

-pertanto, sul presupposto che le fatture in questione fossero relative ad operazioni inesistenti, l'A.F. aveva emesso il suindicato avviso di accertamento, determinando il maggior reddito d'impresa in € 207.868,00 a fronte del reddito dichiarato di € 51.960,00 (51.960,00 + 155.908,33) e in € 31.182,00 l'importo dell'IVA non versata.

L'A., con il ricorso alla CTP di Brindisi, eccepiva, quindi, l'illegittimità dell'avviso di accertamento: 1) per difetto di motivazione, posto che l'A.F. non solo non aveva operato nessun riscontro "che consentisse all'Ufficio di asserire la veridicità di quanto sostenuto dal sig. V." ma non aveva nemmeno allegato l'eventuale avviso di accertamento emesso nei confronti dello stesso V.; 2) per violazione dell'art. 39 dpr 600/73, avendo l'A.F. operato le sue valutazione in forza di una doppia presunzione (c.d. presumptio de presumto), accordando credito privilegiato alle dichiarazioni del V. che, in contrasto con le risultanze documentali, ed in assenza di elementi oggettivi di riscontro, aveva asserito di essere stato "retribuito esclusivamente con importi una tantum stabiliti in percentuale rispetto all'ammontare delle operazioni''; che, ad ogni modo, non vi era nessun elemento da cui poter desumere che egli fosse a conoscenza della fittizietà dell'operato del V. e dell'omesso versamento dell'IVA da parte dello stesso; 3) per violazione dell'art. 109 dpr 917/86, quanto alla ritenuta indeducibilità dei pretesi "costi fittizi", costi inerenti all'attività di impresa (acquisto di autovetture) e documentati da n. 10 fatture; 4) per violazione dell'art. 163 dpr 917/86, che sancisce il divieto di doppia imposizione; 5) per violazione dell'art. 10 Statuto del contribuente, per avere egli riposto affidamento nella regolarità delle fatture emesse dalla ditta verificata, la cui esistenza era documentata da apposita visura camerale, e, dunque, per avere egli agito in buona fede.

L'Agenzia delle Entrate -Direzione Provinciale di Brindisi, costituitasi, contestava la fondatezza del ricorso, del quale chiedeva il rigetto, evidenziando, in particolare, che le dichiarazioni del V., in quanto sfavorevoli per il dichiarante, potevano essere apprezzate come una confessione stragiudiziale, costituente prova diretta e non indiziaria dei fatti, ..non solo, come ovvio nell'ambito dell'accertamento nei confronti della ditta V., ma di riflesso nei confronti anche degli altri soggetti coinvolti".

Peraltro, con successivo provvedimento di autotutela parziale, l'Ufficio provvedeva all'annullamento dell'avviso di accertamento limitatamente a IRPEF e IRAP, confermando -invece- la ritenuta indetraibilità ai soli fini IVA.

Con sentenza n. 52/02/2014 del 4.12.2013, depositata il14.1.2014, la CTP di Brindisi, ritenuto che l'A.F. non avesse offerto elementi di prova sufficienti a ritenere acquisito il coinvolgimento del ricorrente, accoglieva il ricorso dell'A., disponendo la compensazione delle spese processuali.

Avverso tale sentenza, proponeva appello l'Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Brindisi, deducendo: che erroneamente la CTP, appiattitasi sulle tesi del ricorrente, aveva ritenuto dimostrato l'affidamento incolpevole da parte della ditta cessionaria, A. G., basandosi soprattutto su un passaggio motivazionale della sentenza emessa nel procedimento penale instaurato nei confronti del V. (sentenza n. 748/12 depositata il 24 ottobre 2012), del seguente tenore: ..è parimenti verosimile che egli abbia architettato tutto e tirato su la propria ditta con il preciso scopo di agire per un determinato lasso di tempo come intermediario reale ed effettivo, curare la vendita delle auto -tramite se stesso- dalla Germania alle aziende italiane, ed emettere regolari e veritiere fatture agli ignari acquirenti, per poi non pagare l’IVA da lui dovuta, intascando la differenza" ; che, tuttavia, per pacifica opinione, il giudicato penale non poteva riflettersi automaticamente nel processo tributario ancorché i fatti accertati in sede penale fossero gli stessi per i quali l'amministrazione finanziaria aveva promosso l'accertamento nei confronti del contribuente, fermo restando che gli accertamenti contenuti del giudicato penale potevano essere presi in considerazione dal giudice tributario come possibile fonte di elementi di prova; che, peraltro, nel caso di specie, la sentenza penale invocata dall'A. non era stata resa nemmeno nei suoi confronti; che, trattandosi di operazioni inesistenti, come affermato dalla Corte di Giustizia Europea, " è compito delle autorità e dei giudici nazionali negare il beneficio del diritto a detrazione ove sia dimostrato, alla luce di elementi oggettivi, che lo stesso diritto e invocato fraudolentemente o abusivamente" e, dunque, nel caso in cui "il soggetto passivo, al quale sono stati forniti i beni o servizi posti a fondamento del diritto a detrazione, sapeva o avrebbe dovuto sapere che tale operazione si scriveva in un in un'evasione commessa dal fornitore o da un altro operatore a monte" (cfr. CGE 21.6.2012 cause riunite Mahageben ktf e Peter David); che tali principi erano stati ripetutamente affermati anche dalla Suprema Corte di Cassazione; che, in definitiva, una volta provata la sussistenza della frode da parte dell'amministrazione finanziaria, come nel caso di specie, il diritto alla detrazione spettava solo previa dimostrazione da parte del contribuente che egli non sapeva o non poteva sapere di partecipare ad una operazione fraudolenta (cfr. ex pl. Cass. 14.12.2012 n. 23078; Cass. 23.5.2013 n.12053).

Resiste l'A.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Rileva la Commissione che l'appello non può ritenersi fondato.

Com'è noto, in tema di IVA, l'Amministrazione finanziaria, ove ritenga che il diritto alla detrazione debba essere negato attenendo la fatturazione ad operazioni soggettivamente inesistenti, ha l'onere di provare, anche avvalendosi di presunzioni semplici, che il contribuente al momento dell'acquisto del bene o del servizio sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l'uso dell'ordinaria diligenza, che l'operazione invocata a fondamento del diritto a detrazione si inseriva in una evasione commessa dal fornitore; nelle ipotesi più semplici (operazioni soggettivamente inesistente di tipo triangolare), detto onere può esaurirsi, attesa l'immediatezza dei rapporti, nella prova che il soggetto interposto è privo di dotazione personale, mentre in quelle più complesse di “frode carosello” (contraddistinta da una catena di passaggi, in cui sono riscontrabili fatturazioni per operazioni sia oggettivamente che soggettivamente inesistenti, con strumentali interposizioni anche di società "filtro") occorre dimostrare gli elementi di fatto caratterizzanti la frode e la consapevolezza di essi da parte del contribuente (cfr. Cass., Sez. 5, sent. n. 24426/2013).

Il principio è stato da ultimo ribadito da Cass., sez. trib., 20/04/2018, n. 9851, secondo cui "In tema di IVA, l'Amministrazione finanziaria, se contesta che la fatturazione attenga ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell'ambito di una frode carosello, ha l'onere di provare, non solo l'oggettiva fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario che l'operazione si inseriva in una evasione dell'imposta, dimostrando, anche in via presuntiva, in base ad elementi oggettivi e specifici, che il contribuente era a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo, usando l'ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza del contraente; ove l'Amministrazione assolva a detto onere istruttorio, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un'operazione volta ad evadere l'imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi".

Orbene, nella fattispecie, come si legge nella impugnata sentenza, la CTP ha argomentato che elementi sufficienti a suffragare l'affidamento incolpevole nella regolarità delle opzioni commerciali intrattenute con la ditta V. potevano desumersi:

a) dalla esistenza della ditta V., regolarmente iscritta come attestato dalla misura camerale;

b) dalla emissione da parte dell'A. di regolari fatture di acquisto e rivendita, dalla registrazione delle stesse nel registro di acquisti e nel registro vendite, dalla effettività dei pagamenti evincibile dalla movimentazione bancaria, nonché dalla indicazione del deposito delle autovetture nell'apposito registro di carico;

c) dalla natura delle autovetture, non facilmente reperibili sul mercato italiano e, peraltro, rivendute con bassa percentuale di ricarico e dunque senza quel vantaggio che connota le c.d. frodi carosello;

d) dall'accertamento operato dal Giudice penale (v. sentenza Trib. Pen. Lecce n. 748/12, depositata il 24 ottobre 2012) nel procedimento instaurato nei confronti del Venturi, circa la insussistenza di prove univoche riguardo al coinvolgimento degli acquirenti nell'operazione posta in essere dal V.

Come esposto in narrativa, l'Agenzia delle Entrate censura l'impugnata sentenza, deducendo in estrema sintesi:

- che il giudicato penale non può riflettersi automaticamente nel processo tributario ancorché i fatti accertati in sede penale siano gli stessi per i quali l'Amministrazione finanziaria ha promosso l'accertamento nei confronti del contribuente;

-che le informazioni rese dal V., aventi natura confessoria ed assumendo il carattere di prova legale, smentivano clamorosamente l'assunto fatto proprio dalla CTP di Brindisi;

-che, provata la sussistenza della frode da parte dell'Amministrazione finanziaria, come nel caso di specie, il diritto alla detrazione sarebbe spettato solo a condizione che il contribuente avesse fornito la prova che egli non sapeva o non poteva sapere di partecipare ad una operazione fraudolenta.

Le censure mosse dall'appellante non sembrano cogliere nel segno, posto che la ricostruzione operata dall'Agenzia delle Entrate si sviluppa sul presupposto di fatto -rimasto indimostrato- che nella frode perpetrata dal V. sarebbe coinvolto anche l'A., che, evidentemente, non potrebbe invocare il principio del suo incolpevole affidamento.

A tal proposito, va, infatti, evidenziato che l'asserito coinvolgimento dell'A. non ha trovato nessun oggettivo riscontro probatorio, tanto che, nella sentenza penale emessa a definizione del processo cui è stato sottoposto il Venturi per detta vicenda, si legge che ..è parimenti verosimile che egli abbia architettato tutto e tirato su la propria ditta con il preciso scopo di agire per un determinato lasso di tempo come intermediario reale ed effettivo, curare la vendita delle auto -tramite se stesso- dalla Germania alle aziende italiane, ed emettere regolari e veritiere fatture agli ignari acquirenti, per poi non pagare l'Iva da lui dovuta intascando la differenza". E' ben vero che "In materia di contenzioso tributario, nessuna automatica autorità di cosa giudicata può attribuirsi alla sentenza penale irrevocabile, di condanna o di assoluzione, emessa in materia di reati fiscali, ancorchè i fatti esaminati in sede penale siano gli stessi che fondano l'accertamento degli Uffici finanziari, dal momento che nel processo tributario vigono i limiti in materia di prova posti dal D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7, comma 4, c trovano ingresso, invece, anche presunzioni semplici, di per se inidonee a supportare una pronuncia penale di condanna. Ne consegue che l'imputato assolto in sede penale, anche con formula piena, per non aver commesso il fatto o perchè il fatto non sussiste, può essere ritenuto responsabile insufficienti per un giudizio di responsabilità penale, ma adeguati, fino a prova contraria, nel giudizio tributario" (cfr. ex mu. Cass. 23/05/2012, n. 8129). Tuttavia, non può ignorarsi che, proprio nella ricostruzione del fatto, il giudice penale, pur disponendo di più penetranti poteri istruttori, sia giunto a conclusione che fosse " parimenti verosimile" che il V. avesse "architettato tutto e tirato su la propria ditta con il preciso scopo di agire per un determinato lasso di tempo come intermediario reale ed effettivo...".

In tale contesto, nessuna efficacia privilegiata va attribuita alle dichiarazioni rese dal V., cui l'appellante vorrebbe -invece· attribuire natura di confessione stragiudiziale, per il dirimente rilievo che il V. -anche alla luce delle suindicate conclusioni cui è pervenuto il Tribunale penale· ha reso dichiarazioni tendenzialmente a sé favorevoli, in quanto volte a mettere in discussione e, comunque, a ridimensionare proprio il suo ruolo di "intermediario reale ed effettivo" nell'intera vicenda.

Ne discende che le dichiarazioni del V., in quanto prive di contenuto confessorio (il V., infatti, declinando le proprie responsabilità quale intermediario effettivo, non ha reso in parte qua dichiarazioni a sé sfavorevoli) e, per di più, rese stragiudizialmente alla Guardia di Finanza, senza il confronto dialettico con l'A., vanno apprezzate come semplici elementi indiziari, senza poter ad esse attribuire, in assenza di altri puntuali riscontri probatori, efficacia probatoria privilegiata, come invece vorrebbe l'Agenzia appellante.

Va, altresì, evidenziato che la CTP, nella ricostruzione della fattispecie, ha desunto altri elementi che corroborano la tesi dell'odierno appellato circa l'insussistenza del suo coinvolgimento nella frode fiscale, desumendoli -tra l'altro- dal fatto che la esistenza della ditta V. risultava regolarmente attestata come da specifica visura camerale; che, inoltre, nessuna irregolarità era emersa quanto alle fatture di acquisto e rivendita delle automobili importate dal V.; che, testualmente, "l'effettività dei pagamenti (fosse) evincibile dalla movimentazioni bancarie"; c) che le autovetture erano state rivendute con bassa percentuale di ricarico e dunque senza quel vantaggio che, solitamente, connota le c.d. frodi carosello.

Orbene, l'appello sul punto è piuttosto generico e in particolare, con l'impugnazione non risulta specificatamente investito l'argomento, certamente non trascurabile, secondo cui "l'attività di commercializzazione delle autovetture risulta dalla emissione di fatture di acquisto e rivendita, registrazione delle stesse nel registro di acquisti e nel registro vendite, effettività dei pagamenti evincibile dalle movimentazioni bancarie, indicazione del deposito delle autovetture nell'apposito registro di carico e scarico".

Peraltro, è appena il caso di ribadire che la ditta V., per la tipologia della sua attività commerciale di importazione dall'estero di autovetture commercializzate a rivenditori professionali, quale l'A., non richiedeva affatto, ad substantiam, la presenza di un'estesa organizzazione strutturata sul territorio.

In conclusione, non vi è prova sufficiente circa il coinvolgimento dell'A. nella frode fiscale ascritta al V. e, di contro, vi sono plurimi e concordanti elementi che sembrano suffragare l'assunto dell'odierno appellato di avere riposto legittimo affidamento nella regolarità della condotta del cedente.

L'appello va, quindi, rigettato.

Sussistendo giusti motivi, stante la natura delle questioni dibattute, ritiene la Commissione di disporre la compensazione delle spese per il doppio grado di giudizio.

P.Q. M.

La Commissione Tributaria Regionale della Puglia, Sezione Staccata di Lecce, rigetta l'appello proposto dall'Agenzia delle Entrate avverso la sentenza n. 52/02/2014 della Commissione Tributaria Provinciale di Brindisi, pronunciata il 04/12/2013 e depositata il 14/01/2014 , e, per l'effetto, conferma l'impugnata sentenza; spese compensate.

Lecce 07/06/2017

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