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L’Agenzia delle Entrate non può far finta, ai fini fiscali, che vi sia un contratto di compravendita in luogo del preliminare, per tassarlo diversamente, tanto più in mancanza di elementi indizianti reali. Respinte tesi del Fisco.

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Estratto: “questa Corte ha affermato che "in tema di imposta di registro, l'art. 32 del d.P.R. n.131 del 1986 deve essere interpretato nel senso che, nell'ipotesi di contratto preliminare di compravendita "per persona da nominare", la nomina tardiva determina unicamente l'applicabilità dell'imposta di registro in misura fissa sia nei confronti dell'originario promissario acquirente che del terzo nominato tardivamente, mentre l'imposta dì registro proporzionale dovuta in relazione al contratto definitivo graverà esclusivamente sulle parti che hanno stipulato l'atto, restando del tutto estraneo allo stesso il promissario acquirente che ha effettuato, sebbene oltre il termine contrattuale, la nomina del terzo" (Cass. 3176/2018)”.

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Corte di Cassazione, Sez. 5,

Sentenza n. 26379 del 17 ottobre 2019

Fatti della causa

1. Con preliminare del 23 ottobre 2007, AD prometteva di vendere alla s.c.r.I. CA un terreno sito in Comune di R.; il CA si riservava di acquistare per sé o per persona da nominare, versava, a titolo di "caparra confirmatoria e acconto'', la somma di €170.000 sul prezzo di euro 481.399,60 e veniva immesso nella detenzione del terreno;

il 29 febbraio 2008, il CA versava alla promissaria venditrice l'ulteriore somma di euro 300.000,00 e nominava RG, quale parte contrattuale, ex art. 1401 cod.civ.; in data 1 ottobre 2008, quest'ultimo concludeva la vendita versando alla D €11.399,60 ed impegnandosi a corrispondere al CA la somma di C 470.000,00.

2. L'Agenzia delle Entrate, richiamati gli artt. 20 e 32 d.P.R. 131/1986, ritenendo che la fattispecie, data la tardività della nomina e date le modalità di pagamento del prezzo, fosse qualificabile come "doppio trasferimento" -dalla D al CA in base al contratto (denominato) preliminare, e dal CA al G, in base al contratto definitivo-, emetteva nei confronti del notaio che aveva redatto il primo contratto, l'avviso di liquidazione per imposta di registro in misura proporzionale, dovuta in relazione al primo trasferimento.

3. Il CA impugnava l'avviso; il ricorso veniva dichiarato inammissibile dalla adita commissione tributaria provinciale di Ravenna per ritenuta carenza di legittimazione del ricorrente.

4. La decisione veniva riformata dalla commissione tributaria regionale dell'Emilia Romagna la quale, con sentenza in data 2 luglio 2014, n. 1317, in primo luogo, dichiarava la parte ricorrente legittimata ad impugnare l'avviso in quanto destinataria sostanziale della pretesa impositiva, in secondo luogo, riteneva insussistenti i presupposti per la qualificazione della fattispecie in termini di doppio trasferimento concludendo che il CA non poteva "essere gravato degli effetti tributari di un contratto diverso da quello [preliminare] posto in essere"; la commissione annullava l'avviso.

5.L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione della suddetta sentenza, sulla base di tre motivi; il CA resiste con controricorso, illustrato con memoria.

Ragioni della decisione

1. Con il primo motivo di ricorso, l'Agenzia lamenta, in relazione all'art.360, comma 1, n.4, c.p.c., falsa applicazione degli art.3 ter d.lgs. 463/1997, 10, 42 e 57 d.P.R. 131/1986, 10 d.lgs. 546/92, per avere la commissione ritenuto il CA legittimato ad impugnare l'avviso emesso nei confronti del notaio. 2. Con il secondo motivo di ricorso, l'Agenzia lamenta, in relazione all'art.360, comma 1, n.3, c.p.c., falsa applicazione dell'art.20 d.P.R. 131/1986, per avere la commissione escluso potersi qualificare il primo contratto come traslativo della proprietà dell'immobile.

3. Con il terzo motivo di ricorso, l'Agenzia lamenta, in relazione all'art.360, comma 1, n.3, c.p.c., falsa applicazione dell'art. 32 d.P.R. 131/1986, per avere la commissione escluso che il CA avesse acquistato la proprietà dell'immobile in virtù del contratto qualificato dalle parti come preliminare, malgrado l'incontroversa tardività della nomina del G rispetto al termine di cui all'art.1402 c.c.

4. Il primo motivo di ricorso è infondato: questa Corte ha già avuto modo di precisare che "l'imposta di registro liquidata dall'Amministrazione finanziaria a seguito di riqualificazione dell'atto negoziale ai sensi dell'art. 20 del d.P.R. n.131 del 1986 ha natura complementare, poiché non è qualificabile né come imposta principale, a differenza della quale è successiva rispetto al momento di registrazione dell'atto, né come imposta suppletiva, atteso che, diversamente da questa, non è diretta a correggere errori od omissioni propri dell'Ufficio, bensì a ricostruire "a posteriori" il reale contenuto giuridico dell'atto registrato" (Cass. n.881 del 16/01/2019); ai sensi del secondo comma dell'art.57 d.P.R. 131/86, "la responsabilità dei pubblici ufficiale non si estende al pagamento delle imposte complementari e suppletive"; per l'imposta complementare sono obbligati, ai sensi del primo comma del medesimo articolo 57, le parti contraenti; queste, quali unici soggetti passivi del tributo, sono per ciò stesso legittimate alla impugnazione dell'avviso di liquidazione, ancorché notificato al notaio; ne consegue che l'affermazione contenuta nella sentenza impugnata, secondo cui sussiste la legittimazione del CA all'impugnazione dell'avviso in questione, è corretta.

5. Il secondo e il terzo motivo di ricorso, i quali, essendo connessi, possono essere esaminati congiuntamente, sono infondati: l'affermazione contenuta nella sentenza impugnata secondo cui "assumere che il contratto preliminare abbia in realtà comportato gli effetti di una vendita ovvero che la natura intrinseca del contratto preliminare potesse essere quella di un contratto di compravendita appare una mera ipotesi dell'ufficio non suffragata da alcun elemento indiziante", si sottrae ad ogni possibile censura in quanto i due elementi valorizzati dall'ufficio -l'intempestività della nomina del terzo rispetto al termine fissato dall'art. 1402 c.c. e le descritte modalità di pagamento del prezzo- non fornivano alcuna base logico-giuridica, a fronte del fatto che il definitivo era stato stipulato dalla D con G, per (ri)qualificare il preliminare concluso tra la D e il CA, come definitivo; deve ricordarsi che, in fattispecie identica a quella oggetto di causa, questa Corte ha affermato che "in tema di imposta di registro, l'art. 32 del d.P.R. n.131 del 1986 deve essere interpretato nel senso che, nell'ipotesi di contratto preliminare di compravendita "per persona da nominare", la nomina tardiva determina unicamente l'applicabilità dell'imposta di registro in misura fissa sia nei confronti dell'originario promissario acquirente che del terzo nominato tardivamente, mentre l'imposta dì registro proporzionale dovuta in relazione al contratto definitivo graverà esclusivamente sulle parti che hanno stipulato l'atto, restando del tutto estraneo allo stesso il promissario acquirente che ha effettuato, sebbene oltre il termine contrattuale, la nomina del terzo" (Cass. 3176/2018).

6. In conclusione il ricorso deve essere rigettato.

7 Le spese seguono la soccombenza.

pqm

rigetta il ricorso; condanna la Agenzia delle Entrate a rifondere alla s.c.r.I. CA le spese del giudizio di legittimità, liquidate in € 5700,00, oltre spese forfetarie e accessori di legge.

Così deciso in Roma il 4 luglio 2019

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DLP