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Analisi casi processuali – Ricorso contro avviso di rettifica e liquidazione, di cui abbiamo ottenuto l’annullamento in primo grado e conferma dell’annullamento integrale in appello

Scritto da Avv. Federico Pau
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Nel presente articolo analizziamo un caso giurisprudenziale sottoposto alla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, la quale ha confermato la sentenza di primo grado con la quale avevamo già ottenuto, in accoglimento del ricorso, l’integrale annullamento dell’avviso di rettifica e liquidazione emesso dall'Agenzia delle Entrate a seguito di verifica fiscale a carico di un contribuente.

Tuttavia, la prospettiva sarà differente rispetto al consueto esame della sentenza.

Infatti, procederemo, come in precedenti occasioni, ad esaminare la fattispecie, non dalla prospettiva del corpo letterale della sentenza (di cui citiamo gli estremi in calce per chi voglia analizzarne il contenuto), ma dalla prospettiva difensiva, analizzando le argomentazioni sviluppate nelle controdeduzioni in appello da noi predisposte in difesa degli interessi del contribuente.

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1 – sintesi della vicenda – considerazioni in ordine alla correttezza della sentenza di primo grado ed alla chiara infondatezza dell'appello proposto dalla direzione provinciale.

Con l’avviso di rettifica e liquidazione, correttamente annullato dalla sentenza di primo grado, l’Ufficio demandava il pagamento dell’imposta di registro relativa all’acquisto di un’unità immobiliare (cfr. materiale fotografico costituente il documento n. X del fascicolo di primo grado) sita nel Comune di XXX, via XXX n. XX, composta da due unità, rispettivamente inserite nelle categorie D7 ed A3.

Il contribuente, nel corso del giudizio di prime cure, provava che la vendita era avvenuta tramite un intermediario, l’agenzia immobiliare XXX S.r.l. la quale, da tempo, proponeva la vendita al pubblico dell’unità immobiliare in discussione ad euro 200.000,00 (documento n. X del fascicolo di primo grado). Ad integrazione probatoria veniva prodotta altresì la fattura emessa dall’intermediario percipiente la provvigione di euro 3.000,00 (documento n. XX del fascicolo di primo grado), del tutto in linea col prezzo pagato.

Per l’Ufficio l’unità immobiliare, invece, valeva ben euro 439.238,00 euro (valore rettificato in corso di giudizio, mentre in sede di avvisto la stessa era stata ritenuta ceduta addirittura ad euro 588.512,00); in particolare per la Direzione Provinciale, odierna appellante, il capannone acquistato – completamente da ripristinare al tempo come dimostra il materiale fotografico, documento n. X del fascicolo di primo grado – avrebbe avuto al tempo un valore pari ad oltre 400,00 euro a metro quadro (in sede di avviso il valore veniva addirittura ritenuto di euro 600,00 a metro quadro, ridotto del 30% nel corso del giudizio di primo grado sulla base di un palese errore relativo alle condizioni dell'unità), e sarebbe su tale maggior valore che, a parere dell'appellante, doveva essere calcolata l'imposta di registro.

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La prova principe di tale diverso valere sarebbe per l'appellante la stima OMI / FIMAA, seppur com'è noto, la giurisprudenza ritiene che “Ai fini della rettifica del valore venale di un bene, i listini OMI sono uno strumento di ausilio che rappresentano meri elementi presuntivi semplici e, come tali, non idonei a fondare un accertamento di maggior valore, se non corroborati da altri elementi di prova che tengano in considerazione le specificità concrete del bene compravenduto” (così questa stessa CTR Lombardia nella recente sentenza n. 2241 del 17/05/2018  Sezione/Collegio 24). 

Nel contempo, l'Ufficio nega la rilevanza delle numerose prove che dimostrano che tale valore (oltre 400,00 euro/mq), calcolato dalla Direzione con i listini, è assolutamente lontano dal reale prezzo di mercato.

Ci riferiamo non solo alla specifica perizia di parte prodotta in prime cure (documento n. X del fascicolo di primo grado), ma anche alle due ulteriori perizie di organi terzi ed imparziali, anch'esse allegate in primo grado (documenti nn. X e X del fascicolo di primo grado).

Fu in particolare dimostrato che il capannone adiacente, analogo a quello di cui discutiamo, fu oggetto di una stima imparziale nell’ambito di una procedura giudiziaria che aveva determinato in euro 108,00 il valore di mercato a metro quadro da proporre ai fini di una vendita (documento n. X del fascicolo di primo grado; ricordiamo che per l'Ufficio il valore dovrebbe eccedere i 400 mq). Peraltro il mercato non aveva recepito l’unità immobiliare adiacente neanche a tale prezzo, e la relativa asta era andata deserta (documento n. X del fascicolo di primo grado).

Anche una seconda perizia proveniente da un secondo organo terzo ed imparziale confermava l’erroneità del valore indicato dall’Ufficio: anche il secondo capannone confinante (al lato opposto) fu oggetto di cessione nell’ambito di una vendita giudiziaria.

A differenza del primo caso, tale procedura ebbe esito positivo ed il valore ai fini della vendita giudiziaria fu individuato in euro 60,66 a metro/quadro.

Insomma, per l’Ufficio tutti questi dati (la perizia di parte, e le due perizie imparziali) che riguardano esattamente quella zona specifica del comune, quella strada, quei civici, e quella tipologia specifica degli immobili, non dovrebbero valere a nulla, perché in luogo degli stessi doveva essere considerato determinante dai Giudici di prime cure il valore derivante da calcoli dell’Ufficio che hanno alla propria base indici OMI e FIMAA, che sono ben più generici e certamente non considerano per nulla le unità di cui discutiamo (limitandosi a fare riferimento al Comune ed alla circostanza che si tratti o meno di una zona periferica o centrale).

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Peraltro, il contribuente, dopo aver eseguito lavori di ripristino di ingentissima entità (cfr.  documento n. X del fascicolo di primo grado da confrontare in via correlata con il documento n. X, ossia il materiale fotografico che attesta l'estrema precarietà delle condizioni iniziali), egli stesso, aveva conferito mandato ad un’agenzia per la cessione dell’immobile in discussione, dopo i lavori,  ad un prezzo inferiore rispetto a quello che, secondo l’Ufficio, l'immobile avrebbe avuto prima di tali lavori (documento n. X del fascicolo di primo grado).

Orbene, neanche a tale prezzo alcuno si era mostrato interessato all’acquisto dell’intera unità immobiliare, eppure per l'Ufficio la stessa dovrebbe valere centinaia di migliaia di euro in più.

A ben vedere, l’unico potenziale acquirente che si mostrò disposto a concludere una qualsiasi forma di accordo, lo fece solo con riguardo alla parte destinata ad abitazione, ed al prezzo euro 70.000,00 (parte che secondo l'Ufficio ne valeva 142.000,00 addirittura prima dei lavori di ristrutturazione: cfr. pag. 6 delle controdeduzioni di primo grado della Direzione Provinciale, e pag. 8 dell'atto di appello della Direzione Provinciale). Peraltro una volta concluso il contratto preliminare (documento n. X del fascicolo di primo grado) lo stesso acquirente, meglio analizzata l’unità immobiliare ed il prezzo di mercato, non aveva ritenuto di suo interesse proseguire nell’acquisto neanche al prezzo di 70.000,00 euro.

Oggi, post lavori di ristrutturazione, l’unità immobiliare, che per l’Ufficio doveva valere addirittura prima di tali lavori circa 440.000,00 euro, è offerta ancora sul mercato, a mezzo di intermediario immobiliare, ad euro 260.000,00 (documento n. X del fascicolo di primo grado).

Onestamente ci si chiedeva cosa deve aspettarsi il contribuente ove dovesse riuscire a trovare un acquirente e vendere l’immobile. La Direzione Provinciale tornerà a domandare per l’ennesima volta il pagamento di somme su valori che non equivalgono né al prezzo corrisposto né al valore a cui è ragionevolmente possibile operare la cessione di tale unità immobiliare nel libero mercato sulla base delle stesse stime OMI che cita oggi e costringerà il contribuente a sostenere i costi di un nuovo giudizio?

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I giudici di primo grado hanno giustamente valutato tutti gli elementi del caso di specie addivenendo ad una decisione di annullamento dell'atto impugnato con sentenza così formulata: “La Commissione esaminati gli atti ed udite le Parti, considera che la valutazione dell’Ufficio ancorché rideterminata ad € 439.238,00 in sede di esame del reclamo della parte ricorrente, non rispecchi il valore di mercato del complesso immobiliare oggetto di compravendita. L’Ufficio aveva fatto riferimento per la rettifica del valore, ai valori OMI (Osservatorio del Mercato immobiliare) e FIMAA presenti presso l’Agenzia del Territorio, senza effettuare alcuna valutazione correlata al bene oggetto della rettifica.

La stessa Amministrazione con la Circolare n. 18/E/2010 evidenziava l’insufficienza del richiamato ai valori OMI per sostenere la fondatezza degli accertamenti, poiché i valori OMI sono qualificabili quale presunzione semplice che da sola non poteva sorreggere la pretesa erariale”.

La pronuncia di primo grado richiama a sostegno proprio giurisprudenza di questa On.Le Commissione Tributaria Regionale: “In tal senso si era espressa la C.T.R. della Lombardia che con sentenza n. 96 del 13.07.2011 della sez. 8, precisava che i valori OMI avevano connotazione di valori approssimativi e non potevano essere utilizzati per sostituire una valutazione applicata al bene specifico.

La ricorrente ha presentato ampia documentazione attestante le pessime condizioni e conservazione degli immobili, anche con documentazione fotografica ante e post ristrutturazione, che se anche non fornita di data certa è comunque attendibile per dimostrare che sostanziali lavori di ristrutturazione sono stati eseguiti.

Trova dimostrazione quindi l’affermazione di parte ricorrente che aveva contestato la dicitura di stato di conservazione “normale” presente nella descrizione postata nell’atto impugnato. 

La perizia dell’ing. XXX è certamente da considerare quale riferimento per la valutazione, ma deve essere attentamente analizzata, in quanto è stato attribuito il medesimo valore unitario a tutte le fattispecie componenti il comparto immobiliare (sup. coperta/sup. scoperta/piazzale privato/piazzale in comune/accessori tecnici) senza una necessaria e doverosa distinzione di valore, giungendo così ad un abbattimento forfettario.

Per contro maggiore attenzione deve essere posta nella valutazione delle inserzioni di vendita che indubbiamente danno una reale ed efficace percezione, nonché puntuale riscontro sull’appetibilità dell’immobile per il mercato, con chiara indicazione proprio del “valore di mercato” posto alla base della normativa sulla tassa di Registro ed invocato dall’Ufficio a sostegno delle proprie valutazioni.

È ben noto infatti che il “valore di mercato” di un immobile venga esclusivamente definito dall’incontro tra la richiesta del cedente e l’offerta dell’acquirente; nel caso in esame risulta dimostrato che il valore in atto sia stato conseguenza proprio dell’incontro tra domanda ed offerta, in libera trattativa tra le parti.

Ipotesi alternative, quali artefatte ed illecite diminuzioni del prezzo indicato in atto, al fine di sottrarre alla tassazione il corretto “valore di mercato”, non trovano riscontro documentali e neppure sono state in ipotesi avanzate dall’Ufficio”.

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La Direzione Provinciale ha instaurato l'odierno procedimento di appello contestando le valutazioni operate dai giudici di primo grado, e demandando la riviviscenza dell'avviso di rettifica.

L’Ufficio si duole del fatto che i Giudici di primo grado abbiano dato rilevanza al reale valore di mercato dell'immobile, ed alle circostanze emerse nel caso concreto piuttosto che alle astratte valutazioni effettuate in considerazione dei valori OMI / FIMAA. Dal punto di vista formale, la sentenza viene censurata per presunti difetti motivazionali.

L'Ufficio tenta inoltre di introdurre un elemento del tutto fuorviante ed errato, sostenendo che vi sia stata una valutazione della banca (peraltro nella formulazione dell'appello non emerge con sufficiente chiarezza che non ci riferiamo all'unità immobiliare in discussione). 

In particolare l'appellante afferma che: “la banca erogatrice del mutuo ha ritenuto che il valore di mercato dei beni concessi in garanzia fosse per l'appunto di almeno 954.000,00” (pagina XX dell'atto di appello).

Nulla di più errato e non corrispondente.

Innanzitutto neanche stiamo parliamo delle stesse unità immobiliari, per come vedremo tra poco.

Inoltre, l'ipoteca non era di euro 954.000,00 perché la banca, come afferma l'appellante, “ha ritenuto che il valore di mercato dei beni concessi in garanzia fosse per l'appunto di almeno 954.000,00” (così nell'atto di appello, pag. XX) ma perché l'ipoteca, com'è più che noto, si iscrive per un ammontare doppio rispetto al mutuo (di euro 477.000,00).

Tale dato viene riportato dall'Ufficio in maniera dunque fuorviante.

Dappoi non discutiamo, come menzionato, di un mutuo richiesto dal contribuente, come sembrerebbe presupposto dal richiamo della Circ. 18/E operato a pagina X dell'atto di appello.

Non era il contribuente ad aver contratto tale mutuo ma il di lui venditore nell’acquisto dallo stesso effettuato a monte (ed invece la Circolare si riferisce ai casi di mutuo chiesto dall'acquirente per l'acquisto); peraltro il venditore con il proprio atto di compravendita non aveva certamente acquistato solo l’unità di cui discutiamo.

L'unità immobiliare di cui trattasi era infatti solo una frazione del ben più ampio lotto acquistato dalla parte venditrice, comprensivo di capannoni industriali con dimensioni pari a 3 volte quello di cui discutiamo, molteplici pertinenze, e addirittura n. 10 box, che è stato oggetto di ampio frazionamento (come peraltro risultante dalla stessa perizia, documento n. X del fascicolo di primo grado introduttivo).

L'appello è dunque chiaramente infondato, e la sentenza di primo grado è corretta e ben motivata, anche con richiamo di giurisprudenza di questa On.le Commissione Tributaria Regionale.

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2 –  prova dell'intermediazione – prova del prezzo proposto al pubblico – reale valore di mercato – incongruenze contenute nella difesa erariale. 

In secondo luogo, per onor di precisione, ripercorriamo gli elementi documentali emersi nei giudizio di primo grado, cui si riferisce la sentenza.

Innanzitutto è stato dimostrato (documento n. X del fascicolo di primo grado e documento n. XX del fascicolo di primo grado) che le trattative non sono avvenute direttamente tra venditore ed acquirente ma vi è stata l’intermediazione di un’agenzia immobiliare.

È stato dimostrato che l’Agenzia Immobiliare “XXX S.r.l.”, attraverso la cui intermediazione l’odierno contribuente è venuto in contatto con il venditore per concludere la vendita, proponeva al pubblico l’unità immobiliare in discussione per un prezzo trattabile di euro 200.000,00.

L’argomentazione dell’Ufficio al riguardo è che la “vendita a cura della XXX S.r.l.” (pag. X delle controdeduzioni depositate in primo grado dall'Ufficio) “nulla dimostra sugli accordi e sulle trattative intervenute tra le parti”.

Quindi l’Ufficio riconosce che la vendita è avvenuta “a cura della XXX S.r.l.” che proponeva la vendita al pubblico dell’unità immobiliare in discussione ad euro 200.000,00, ma ciò non dovrebbe dimostrare nulla sugli accordi e sulle trattative.

Cosa dovrebbe essere successo secondo la Direzione?

Ad avviso dei verificatori il contribuente, una volta contattata l’agenzia immobiliare per l’acquisto dell’unità immobiliare, avrebbe instaurato delle separate trattative col venditore in esito alle quali lo stesso avrebbe accettato di pagare per la stessa unità immobiliare proposta al pubblico per euro 200.000,00 trattabili, altri 260.000,00 euro, per di più in nero? 

Può essere realmente plausibile una simile dinamica degli eventi?

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Ancora, per l’Ufficio il valore a metro quadro del capannone era pari prima di qualsiasi lavoro ad oltre 400,00 m/q euro (ed è esattamente sulla base di un simile valore che si arriva alla conclusione che il prezzo fosse di 439.238,00 euro in luogo di quello effettivamente corrisposto di 177.500,00).

La perizia di parte sconfessa chiaramente tale assunto ed attesta la congruità del prezzo corrisposto, ma per l’Ufficio la medesima a nulla varrebbe perché non sarebbe giurata e comunque anche se lo fosse non varrebbe lo stesso o al limite sarebbe un mero indizio (cfr. pag. X delle controdeduzioni e pagina X dell'atto di appello). 

Lo scopo della perizia di parte prodotta era quello di determinare il valore dell’immobile pre-ristrutturazione sottraendo il valore economico delle migliorie eseguite. Lo scopo era determinare il valore iniziale, null’altro.

Ora, l’Ufficio, come se stessimo discorrendo della deducibilità o meno di costi, afferma che la perizia non dovrebbe valere perché non sono, ad avviso dello stesso, documentate correttamente le spese sostenute, ed ancora di ciò si duole in sede di appello. Ora, oltre che in realtà in allegato alla stessa si ritrova parte delle fatture e dei preventivi, comunque ciò non rileva, perché oggi certamente non si discorre della deducibilità o meno di costi, ed il contribuente ben avrebbe potuto, come peraltro proprio ha fatto (dato che trattasi esattamente del mestiere dei signor XXX), eseguire egli stesso un numero consistente di lavori sull’immobile e svolgere le attività di manovalanza sullo stesso una volta acquistati i materiali necessari. Ma ciò certamente non implica che tali attività non abbiano un valore calcolabile e debbano essere paragonate a migliorie non eseguite.

Insomma, qualsiasi elemento introdotto dal contribuente nell’ottica di dimostrare la reale dinamica dell’Ufficio od il valore effettivo, per la Direzione non dovrebbe, per un motivo o per un altro, mai essere considerato, ed avrebbero errato i giudici a considerarlo. Ferma la censurabilità di una simile precostituita chiusura totale di parte appellante rispetto alle ragioni del contribuente, tralasciando per un attimo la perizia di parte, nel nostro caso, come riconosciuto in sentenza, avevamo molto di più che la sola perizia di parte per dimostrare l’inconsistenza del valore indicato dalla Direzione.

Per mera casualità, infatti, i due capannoni di fianco a quello oggetto di compravendita sono stati, come ut supra menzionato, entrambi oggetto di stima da parte di un organo senz'altro imparziale, nel corso delle tentate attività di vendita di queste ultime in occasione di vendite giudiziarie, stime che, guarda caso, confermano che il valore indicato dall'Ufficio risulta ampiamente superiore al reale valore di mercato.

Si tratta esattamente delle due unità immobiliare di fianco a quella di cui discutiamo (situata al civico XX), ossia quella situata al civico XX e quella situata al civico XX.

Nel corso del giudizio di primo grado sono stati allegati i relativi valori di stima (documenti nn. X e X del fascicolo di primo grado).

In particolare l’unità immobiliare sita di fianco, e precisamente al civico XX, era stata oggetto di tentativo di vendita giudiziaria ed in tale sede si era proceduto ad una sua stima. Ebbene, il prezzo a metro quadro proposto per la vendita giudiziaria era di euro 108,09 a M/Q.

Orbene anche a questo prezzo (equivalente e poco più di ¼ rispetto al valore ancora oggi indicato dall’Ufficio) l’asta è andata deserta.

Neanche il prezzo di euro 108,09/MQ era conveniente, tanto che nessuno ha avanzato domanda di sorta all'asta immobiliare tenutasi in relazione al capannone limitrofo, da ultimo risultata deserta (cfr. documento n. X del fascicolo di primo grado). Quindi si rendeva necessario abbassare ulteriormente finanche il prezzo di vendita calcolato sul valore di euro 108,09/MQ, prezzo troppo alto per il mercato.

Ad ogni modo, anche l’altro identico capannone adiacente (dall’altro lato) rispetto a quello in discussione sia stato oggetto di stima in occasione di una vendita giudiziaria.

In tale ipotesi il prezzo a metro quadro proposto al pubblico era addirittura inferiore (d’altronde, come menzionato sopra, l’esito – deserto – della prima asta dimostra ampiamente che tali unità immobiliare non hanno alcun appeal sul mercato), e fu individuato in euro 60,66 a metro quadro (cifra ben lontano rispetto agli oltre 400,00 euro a metro quadro che lo stesso varrebbe per l'Ufficio).

Come visto, gli elementi che dimostrano l'inconsistenza delle doglianze dell'appellante sono molteplici, e risulta assolutamente corretta la sentenza di primo grado che ha proceduto ad annullare l'illegittimo avviso di rettifica e liquidazione formato dall'appellante. Sentenza come menzionato corretta e ben motivata in fatto ed in diritto.

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La sentenza che ha dato ragione al contribuente (già totalmente vittorioso in primo grado), nel grado di appello, è la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia n. 3750 del 2019, che ha altresì condannato la Direzione Provinciale dell’Agenzia delle Entrate competente alla refusione delle spese di lite.

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