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Atto di contestazione per tardiva registrazione contratto di locazione. Atto annullato perché vi erano obiettive condizioni di incertezza sulle disposizioni di legge rilevanti che rendono non dovuta alcuna sanzione.

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Estratto: “Questa Commissione predilige l'opzione adottata dall'Ufficio e ritiene che occorre tenere distinta la questione dell'opzione circa le modalità di pagamento dell'imposta di registro dalla determinazione della sanzione dovuta ex art. 69 del D.P.R n. 131 del 1986, ma ciononostante ritiene di non poter irrogare la sanzione di cui all'atto di contestazione gravato al Fondo appellato stante la sussistenza di condizione di oggettiva incertezza nell'applicazione sullo specifico punto della disciplina del Testo Unico sull'imposta dì registro tale da impedire ex art. 6 del Decreto Legislativo n. 472 del 1997 l'irrogazione di qualsivoglia sanzione”.

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Comm. Trib. Reg. per la Lombardia Sezione/Collegio 6

Sentenza del 18/07/2019 n. 3179 -

FATTO E SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

I fatti oggetto della presente causa possono così essere riassunti:

1) Il Fondo di Previdenza XXX a favore del personale di aziende del gruppo XXX s.p.a. ha stipulato in data 1 settembre 2014 un contratto di locazione avente ad oggetto un bene immobile per la durata di 6 anni al canone annuo di Euro 120.000,00: il suddetto Fondo ha registrato presso i competenti uffici il contratto il successivo 9 aprile 2015 in violazione del termine di 30 giorni previsto dalla legge e, in pari data, ha sanato la violazione della ritardata registrazione ex art. 69 del D.P.R. 131 del 1986, previo ricorso all'istituto del ravvedimento operoso, corrispondendo l'imposta di registro per Euro 2.400 pari al 2% del canone annuo di 120.000,00 Euro ed Euro 360,00 a titolo di sanzione amministrativa; in tal modo il predetto Fondo decideva, secondo quanto previsto dall'art. 17, comma terzo, del D.P.R. n. 131 del 1986, di corrispondere il tributo non in un'unica soluzione, avuto riguardo al coacervo dei canoni previsti per l'intera durata del contratto, ma in forma rateale per ciascuna annualità di durata del rapporto locatizio;

2) E' seguito l'atto di contestazione n. XXX/2017 con cui l'Ufficio ha richiesto al Fondo di Previdenza XXX a favore del personale di aziende del gruppo XXX s.p.a. la maggiore imposta di registro per la complessiva somma di Euro 16.920,00 facendo applicazione del criterio di determinazione della base imponibile citato dall'art. 43, primo comma, lettera h), del D.P.R. n. 131 del 1986 e ritenendo di dover irrogare la sanzione amministrativa avuto riguardo al tributo riferito all' intera durata del contratto e non solo in relazione a quello dovuto per la prima annualità del rapporto;

3) Il Fondo di Previdenza XXX a favore del personale di aziende del gruppo XXX s.p.a. ha impugnato l'atto di contestazione n. XXX/2017 facendo valere l'asserito difetto di motivazione dell'atto in violazione dell'art. 3 della legge n. 241 del 1990, la violazione dell'art. 43, primo comma, lettera h), del D.P.R n. 131del 1986 in combinato disposto con l'articolo 17, comma terzo, del D.P.R n. 131 del 1986, nonché invocando il regime della non applicazione delle sanzioni stante la sussistenza di obiettive condizioni di incertezza sull'ambito applicativo degli obblighi in materia d'imposta di registro avente ad oggetto i contratti di locazione pluriennali;

4) Costituitosi regolarmente l'Ufficio, la Commissione Tributaria Provinciale di Milano ha, con sentenza n. 2289/2018, accolto il ricorso della contribuente sostenendo che avendo quest'ultima scelto di versare l'imposta di registro avuto riguardo all'ammontare della prima annualità di canone, del tutto correttamente la stessa contribuente aveva pagato la sanzione avuto riguardo al solo importo del canone annuo.

5) L'Ufficio ha interposto appello avverso la sentenza n. 2289/2018 sostenendo che un conto era la scelta del contribuente di pagare l'imposta di registro anno per anno avuto riguardo· all'ammontare del canone annuo oppure di versarla in un'unica soluzione, altro conto era la sanzione prevista per la tardiva registrazione del contratto che andava applicata avuto riguardo all'imposta dovuta ai sensi del combinato disposto dell'art 43, primo comma, lettera h), del D.P.R n. 131del 1986 e 5 della tariffa Parte prima allegata al medesimo Decreto, vale a dire all'imposta calcolata sulla base del canone dovuto per l'intera durata del contratto; l'Ufficio ha rimarcato il fatto che una diversa opzione interpretativa comportasse la paradossale possibilità di far scegliere al contribuente la misura della sanzione da determinarsi, con evidenti profili di ragionevolezza e disparità del trattamento;

6) Si è costituito in giudizio il Fondo di Previdenza XXX a favore del personale di aziende del gruppo XXX s.p.a. instando per il rigetto dell'appello dell'Ufficio e per la conferma della sentenza di primo grado: il Fondo ha reiterato le doglianze prospettate in prime cure che erano state dichiarate assorbite in applicazione del principio della ragione più liquida.

MOTIVI DELLA DECISIONE

La Commissione· ritiene di dover respingere l'appello dell'Ufficio e di confermare la sentenza di primo grado per i motivi di seguito enunciati, non senza rilevare che la questione al vaglio del presente giudizio si caratterizza per oggettive condizioni di incertezza applicativa dovute al concorso di ben tre distinte norme, condizioni che hanno dato la stura a giudizi contrastanti nelle Corti di merito come ampiamente palesato dalle parti di causa.

L'articolo 17, comma terzo, del D.P.R n. 131del 1986 prevede che per i contratti di locazione di immobili di durata pluriennale l'imposta può essere assolta sul corrispettivo pattuito per l'intera durata del contratto ovvero annualmente sull'ammontare del canone relativo a ciascun anno; l'art. 43, primo comma, lettera h), del D.P.R n. 131 del 1986 afferma che la base imponibile dell'imposta di registro per i contratti di locazione di durata pluriennale è costituita dall'ammontare dei corrispettivi pattuiti per l'intera durata del contratto, mentre l'articolo 69 del medesimo decreto dice che in caso di omissione o di ritardo di registrazione la sanzione amministrativa si calcola sull'imposta dovuta.

Da tali norme possono discendere due diversi ragionamenti sostenibili nei termini che seguono:

I. La tesi dell'Ufficio che dice che un conto è il pagamento dell'imposta di registro che il contribuente può parametrare o all'ammontare dei canoni dovuti per l'intera durata del contratto oppure all'ammontare di una singola annualità, un conto è l'applicazione della sanzione per omessa e/o ritardata registrazione che va pagata avuto riguardo all'imposta dovuta che, ai sensi dell'art. 43, primo comma, lettera h), del D.P.R n. 131 del 1986 deve essere parametrata all'ammontare dei corrispettivi pattuiti per l'intera durata del contratto;

2. La tesi del Fondo odierno appellato che ritiene che una volta che il contribuente ha optato per il pagamento dell'imposta del registro annualmente, la sanzione per omessa e/o ritardata registrazione deve essere del pari ancorata all'ammontare dei canoni dovuti per la singola annualità.

Questa Commissione predilige l'opzione adottata dall'Ufficio e ritiene che occorre tenere distinta la questione dell'opzione circa le modalità di pagamento dell'imposta di registro dalla determinazione della sanzione dovuta ex art. 69 del D.P.R n. 131 del 1986, ma ciononostante ritiene di non poter irrogare la sanzione di cui all'atto di contestazione gravato al Fondo appellato stante la sussistenza di condizione di oggettiva incertezza nell'applicazione sullo specifico punto della disciplina del Testo Unico sull'imposta dì registro tale da impedire ex art. 6 del Decreto Legislativo n. 472 del 1997 l'irrogazione di qualsivoglia sanzione.

In accoglimento del terzo motivo "di doglianza prospettato dalla difesa del Fondo di Previdenza XXX a favore del personale di aziende del gruppo XXX s.p.a. devesi confermare l'annullamento dell'atto di contestazione n. XXX/2017 e la conferma della sentenza di primo grado sia pur con motivazione difforme.

Quanto infine al regolamento delle spese di lite, la opinabilità delle questioni trattate e la complessità del quadro normativo determinano l'integrale compensazione di esse tra le parti di causa.

P.Q.M.

La Commissione respinge l'appello dell'Ufficio e conferma la sentenza di primo grado. Spese del giudizio compensate tra le parti.

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